新會計準(zhǔn)則下成本法與權(quán)益法轉(zhuǎn)化核算的科學(xué)比較論文

　　【摘要】長期股權(quán)投資權(quán)益法與成本法的核算與轉(zhuǎn)化歷來是會計實際業(yè)務(wù)中的棘手難題，按照新會計準(zhǔn)則對這兩個方法進(jìn)行細(xì)致探討是會計優(yōu)化的關(guān)鍵，也對正確進(jìn)行財務(wù)分析，正確核算投資提出了要求。

　　【關(guān)鍵詞】長期股權(quán)投資；成本法；權(quán)益法；轉(zhuǎn)化問題探討

　　新會計準(zhǔn)則下長期股權(quán)投資劃分為權(quán)益法與成本法，比例只是甄選因素之一，哪一個更科學(xué)合理，判別的標(biāo)準(zhǔn)不一。這就為會計從業(yè)人員分辨投資方法時提出了難題，投資方法確認(rèn)不準(zhǔn)，會計處理就走了彎路。筆者認(rèn)為有必要嘗試按照新會計準(zhǔn)則的框架，對兩個方法選擇的重點透徹了解，更好的核算和應(yīng)用。

　　一、長期股權(quán)投資核算方法的劃分要準(zhǔn)確理解長期股權(quán)投資的核算，必須首先透徹領(lǐng)會何謂子公司、合營企業(yè)及聯(lián)營企業(yè)，還有就是控制、共同控制或重大影響，這是讀懂這兩大方法的前置程序。

　　在成本法下，長期股權(quán)投資以取得股權(quán)時的成本計價，其后，除了投資企業(yè)追加投資、收回投資等情形外，長期股權(quán)投資的帳面價值保持不變。投資企業(yè)確認(rèn)投資收益，僅限于所獲得的被投資單位在投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額。

　　在權(quán)益法下，長期股權(quán)投資的帳面價值隨著被投資單位所有者權(quán)益的變動而變動，包括被投資單位實現(xiàn)的凈利潤或發(fā)生的凈虧損以及其他所有者權(quán)益項目的變動。

　　二、長期股權(quán)投資核算的成本法與權(quán)益法的區(qū)別按照新準(zhǔn)則，長期股權(quán)投資的初始計量不用區(qū)分成本法和權(quán)益法。

　　只有在后續(xù)計量的時候才會分為權(quán)益法和成本法。成本法下，對于被投資單位的權(quán)益變動，投資單位不改變“長期股權(quán)投資”科目的余額；權(quán)益法下，被投資單位的權(quán)益變動了，投資單位也跟著變動“長期股權(quán)投資”科目的余額。

　　比如，被投資單位當(dāng)年凈利潤實現(xiàn)100萬，那么在成本法下就不做分錄，但在權(quán)益法下就要，借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整，貸：投資收益比如，被投資單位發(fā)放現(xiàn)金股利時，成本法下是：借：應(yīng)收股利，貸：投資收益權(quán)益法下是：借：應(yīng)收股利，貸：長期股權(quán)投資

　　1、一般占被投資單位的股權(quán)比例達(dá)20%—50%范圍內(nèi)，采用權(quán)益法核算。

　　2、對被投資單位有重大影響或控制的，即使投資比例低于20%也采用權(quán)益法核算。（重大影響或控制情況比如：能夠任命對方的董事長或總經(jīng)理、董事會成員中有一半以上的為本企業(yè)安排的等）

　　三、長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換

　　（一）成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法 成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法，分為兩種情況，一種是增資導(dǎo)致成本法轉(zhuǎn)權(quán)益法，另一種是減資導(dǎo)致成本法轉(zhuǎn)權(quán)益法。權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法，也分為兩種情況，一種是增資導(dǎo)致權(quán)益法轉(zhuǎn)成本法，一種是減資導(dǎo)致權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法。

　　1、增資

　　總的思路是“追溯”調(diào)整。即對原持有的長期股權(quán)投資按權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整。

　　（1）原持有的長期股權(quán)投資的處理原持有長期股權(quán)投資的賬面余額與按照原持股比例計算確定應(yīng)享有原取得投資時被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額之間的差額。

　�。�2）新增長期股權(quán)投資的處理

　　對于新取得的股權(quán)部分，應(yīng)比較新增投資的成本與取得該部分投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額，其中投資成本大于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額，不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值；投資成本小于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，應(yīng)調(diào)整，同時計入取得當(dāng)期的營業(yè)外收入。

　　 2、減資

　　首先，應(yīng)按處置或收回投資的比例結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)終止確認(rèn)的長期股權(quán)投資成本。

　　其次，比較剩余的長期股權(quán)投資成本與按照剩余持股比例計算原投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額。

　　【例題】A公司原持有Ｂ公司60%的股權(quán)，其賬面余額為30000000元，未計提減值準(zhǔn)備。20×9年5月3日，A公司將其持有的對B公司長期股權(quán)投資中的1/3出售給某企業(yè)。出售取得價款18000000元，當(dāng)日被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值總額為80000000元。A公司原取得B公司60%股權(quán)時，B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值總額為45000000元（假定公允價值與賬面價值相同）。

　　自A公司取得對B公司長期股權(quán)投資后至部分處置投資前，B公司實現(xiàn)凈利潤25000000元，其中，自A公司取得投資日至20×9年年初實現(xiàn)凈利潤20000000元，假定B公司一直未進(jìn)行利潤分配。

　　除所實現(xiàn)凈利潤外，B公司未發(fā)生其他計入資產(chǎn)公積的交易或事項，本例中A公司按凈利潤的10%提取盈余公積。

　　在出售20%的股權(quán)后，A公司對B公司的持股比例為40%，在被投資單位董事會中派有代表，但不能對B公司生產(chǎn)經(jīng)營決策實施控制。對B公司長期股權(quán)投資應(yīng)由成本法改為按照權(quán)益法核算。

　�。�1）原投資時：

　　借：長期股權(quán)投資——B公司30000000

　�。�2）確認(rèn)長期股權(quán)投資處置損益借：銀行存款 18000000貸：長期股權(quán)投資——B公司 10000000投資收益 8000000

　�。�3）調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值注：兩個時點之間，B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值變動了35000000元，其中25000000元是B公司實現(xiàn)凈利潤引起的，同時因為題目條件告知“除所實現(xiàn)凈利潤外，B公司未發(fā)生其他計入資產(chǎn)公積的交易或事項”，所以剩余的B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值變動額10000000元是因為B公司各項資產(chǎn)增值引起的（沒有在B公司賬上反映），對于這部分金額，A公司不需要做調(diào)整。

　　所以，只需根據(jù)處置投資以后按照持股比例計算享有被投資單位自購買日至處置投資日期間實現(xiàn)的凈利潤10000000元（25000000×40%），調(diào)整增加長期股權(quán)投資的賬面價值，同時調(diào)整留存收益和當(dāng)期損益，A公司應(yīng)進(jìn)行以下會計處理： 借：長期股權(quán)投資——B公司——損益調(diào)整 10000000貸：盈余公積 800000利潤分配——未分配利潤 7200000投資收益 200000如果上例中條件變?yōu)椋撼跏纪顿Y日至處置部分投資時，被投資方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值變動額35000000（80000000—45000000）元中，有25000000元是被投資方實現(xiàn)凈利潤引起的，另外有5000000元是B公司（可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動等引起的）資本公積的增加額，那么對于這部分金額，按權(quán)益法調(diào)整時，還需要做如下分錄：借：長期股權(quán)投資——B公司——其他權(quán)益變動2000000（5000000×40%）貸：資本公積——其他資本公積 2000000

　�。ǘ�）權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法

　　1、增資：

　　因追加投資等導(dǎo)致原持有的對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資轉(zhuǎn)變?yōu)閷ψ庸�司的投資的——應(yīng)將權(quán)益法改為成本法，屬于多次交易達(dá)到企業(yè)合并的情況之一。

　　應(yīng)對權(quán)益法下長期股權(quán)投資的賬面余額進(jìn)行調(diào)整，將有關(guān)長期股權(quán)投資的賬面余額調(diào)整為最初成本。在此基礎(chǔ)上加上購買日為取得進(jìn)一步的股份新支付的對價的公允價值作為購買日長期股權(quán)投資的成本。

　　2、減資：

　　因減少投資等原因?qū)е聦Ρ煌顿Y單位不再具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的——應(yīng)將權(quán)益法改為成本法。

　�。�1）轉(zhuǎn)換時——應(yīng)以權(quán)益法下長期股權(quán)投資的賬面價值作為按照成本法核算的初始投資成本。注意明細(xì)賬的結(jié)轉(zhuǎn)。

　�。�2）以后期間，按成本法處理。

　　總之，成本法是對被投資單位沒有重大影響，或控制被投資企業(yè)時采用。如果沒有重大影響，被投資單位的損益對投資單位不會帶來什么影響。只有其宣告發(fā)放股利時，投資單位才有收益。如果達(dá)到控制，如果采用權(quán)益法核算。

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