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淺析資產(chǎn)負債表日后銷售退回的所得稅處理
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論文關(guān)鍵詞：資產(chǎn)負債表日后 銷售退回 所得稅處理
論文摘要：銷售退回是指企業(yè)售出的商品由于質(zhì)量、品種不符合要求等原因發(fā)生的退貨。對于銷售退回，企業(yè)應分別不同的情況進行會計處理。本文僅就資產(chǎn)負債表日后銷售退回進行探討。
資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的銷售退回，既包括報告年度或報告中期銷售的商品在資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的銷售退回，也包括報告年度或報告中期以前期間銷售的商品在資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的銷售退回。即，資產(chǎn)負債表所屬期間或以前期間所售商品在資產(chǎn)負債表日后退回的，均應作為資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項處理。此外，發(fā)生于資產(chǎn)負債表日后至財務報告批準報出日之間的銷售退回事項，可能發(fā)生于年度所得稅匯算清繳之前，也可能發(fā)生于年度所得稅匯算清繳之后。
根據(jù)國家稅務總局關(guān)于執(zhí)行《企業(yè)會計制度》需要明確的有關(guān)所得稅問題的通知(國稅發(fā)[2003]45號)規(guī)定：企業(yè)年終申報納稅前發(fā)生的資產(chǎn)負債表日后事項，所涉及的應納所得稅調(diào)整，應作為會計報告年度的納稅調(diào)整;企業(yè)年終申報納稅匯算清繳后發(fā)生的資產(chǎn)負債表日后事項，所涉及的應納所得稅調(diào)整，應作為本年度的納稅調(diào)整。
資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項的處理原則是調(diào)整資產(chǎn)負債表日已編制的財務報表。對于年度財務報告而言，調(diào)整事項往往涉及所得稅的會計處理問題，具體應調(diào)整報告年度的當期所得稅還是遞延所得稅，應視具體情況而定。本文以銷售退回為例分析調(diào)整事項中的所得稅的會計處理。
一、報告年度所得稅匯算清繳之前發(fā)生的銷售退回
資產(chǎn)負債表日后事項中涉及報告年度所屬期間的銷售退回發(fā)生于報告年度所得稅匯算清繳之前，應調(diào)整報告年度利潤表的收入、成本等，并相應調(diào)整報告年度的應納稅所得額以及報告年度應繳的所得稅。
例1，甲公司2010年11月20日銷售一批商品給乙公司，取得收入50萬元(不含增值稅，增值稅稅率為17%)，甲公司發(fā)出商品后，按正常情況確認收入，并結(jié)轉(zhuǎn)成本40萬元，2010年12月31日，該筆貨款尚未收到，甲公司對應收賬款計提壞賬準備1萬元。2011年2月10日，由于產(chǎn)品質(zhì)量問題，本批貨物被退回。假定甲公司本年度除應收乙公司款項計提的壞賬準備外，無其他納稅調(diào)整事項。甲公司2011年2月28日完成2010年度所得稅匯算清繳，公司適用的所得稅稅率為25%，財務報告批準報出日為2011年3月31日。
本例中，銷售退回業(yè)務發(fā)生在資產(chǎn)負債表日后事項涵蓋期間內(nèi)，屬于資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項。由于銷售退回發(fā)生在甲公司報告年度所得稅匯算清繳之前，因此在所得稅匯算清繳時，應扣除該部分銷售退回所實現(xiàn)的應納稅所得額。
1.甲公司的賬務處理如下：
(1)調(diào)減2010年銷售收入。
借：以前年度損益調(diào)整 500000
應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 85000
貸：應收賬款——乙公司 585000
(2)調(diào)減2010年銷售成本。
借：庫存商品 400000
貸：以前年度損益調(diào)整 400000
(3)調(diào)減2010年計提的壞賬準備。
借：壞賬準備 10000
貸：以前年度損益調(diào)整 10000
(4)由于壞賬準備已沖銷，2010年年末根據(jù)應收賬款賬面價值與計稅基礎差異確認的遞延所得稅資產(chǎn)也應沖銷。
借：以前年度損益調(diào)整 2500
貸：遞延所得稅資產(chǎn) 2500
(5)由于銷售退回發(fā)生在所得稅匯算清繳前，因此應調(diào)減報告年度(2010年度)的應納稅所得額100000元及所得稅費用，同時調(diào)減“應交稅費——應交所得稅”。
借：應交稅費——應交所得稅 25000
貸：以前年度損益調(diào)整 25000
(6)將“以前年度損益調(diào)整”賬戶余額轉(zhuǎn)入“利潤分配——未分配利潤”賬戶。
借：利潤分配——未分配利潤 67500
貸：以前年度損益調(diào)整 67500
(7)由于留存收益減少相應調(diào)減盈余公積。
借：盈余公積 6750
貸：利潤分配——未分配利潤 6750
2.調(diào)整報告年度(2010年)財務報表相關(guān)項目的數(shù)字(略)
二、報告年度所得稅匯算清繳之后發(fā)生的銷售退回
資產(chǎn)負債表日后事項中涉及報告年度所屬期間的銷售退回發(fā)生于報告年度所得稅匯算清繳之后，應調(diào)整報告年度(2010年度)會計報表的收入、成本等，但按照稅法規(guī)定在此期間的銷售退回所涉及的應繳所得稅，應作為本年度(2011年度)的納稅調(diào)整事項。
例2，承前例，假定銷售退回發(fā)生在2011年3月1日。
1.甲公司的賬務處理如下：
(1)調(diào)減2010年銷售收入。
借：以前年度損益調(diào)整 500000
應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)85000
貸：應收賬款——乙公司 585000
(2)調(diào)減2010年銷售成本。
借：庫存商品 400000
貸：以前年度損益調(diào)整 400000
(3)調(diào)減2010年計提的壞賬準備。
借：壞賬準備 10000
貸：以前年度損益調(diào)整 10000
(4)調(diào)整原已確認的遞延所得稅資產(chǎn)。
借：以前年度損益調(diào)整 2500
貸：遞延所得稅資產(chǎn) 2500
(5)將“以前年度損益調(diào)整”賬戶余額轉(zhuǎn)入“利潤分配——未分配利潤”賬戶。
借：利潤分配——未分配利潤 92500
貸：以前年度損益調(diào)整 92500
(6)由于留存收益減少相應調(diào)減盈余公積。
借：盈余公積 9250
貸：利潤分配——未分配利潤 9250
2.調(diào)整報告年度(2010年)財務報表相關(guān)項目的數(shù)字(略)
需要說明的是： 資產(chǎn)負債表日后涵蓋的期間發(fā)生的銷售退回屬于調(diào)整事項，由于發(fā)生在報告年度的次年，報告年度的有關(guān)賬目已經(jīng)結(jié)轉(zhuǎn)，特別是損益類賬戶結(jié)賬后已無余額，應通過“以前年度損益調(diào)整”賬戶調(diào)整以前年度的銷售收入、銷售成本、資產(chǎn)減值損失、所得稅費用等損益類科目，同時調(diào)整應交稅費、應收賬款、庫存商品、壞賬準備、遞延所得稅資產(chǎn)等。根據(jù)稅法規(guī)定，資產(chǎn)減值損失不允許稅前扣除，壞賬準備的計提與沖銷，可抵扣暫時性差異的形成與轉(zhuǎn)回，不影響報告年度應納稅所得額的計算。銷售退回發(fā)生在所得稅匯算清繳前，應調(diào)減報告年度的應交稅費及所得稅費用;銷售退回發(fā)生在所得稅匯算清繳后。應調(diào)整本年度的應納稅所得額，報告年度形成可抵扣暫時性差異及遞延所得稅資產(chǎn)。
參考文獻：
[1]財政部.《企業(yè)會計準則》〔M〕.北京：經(jīng)濟科學出版社,2006.
[2]財政部.《企業(yè)會計準則—應用指南》〔M〕.北京：經(jīng)濟科學出版社,2006.
[3]中國注冊會計師協(xié)會《會計》〔M〕.北京：中國財政經(jīng)濟出版社,2011.
[4]財政部.會計資格評價中心.中級會計實務〔M〕.北京：經(jīng)濟科學出版社,2011.
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