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《衍生金融工具會計》的理論深思
本文對衍生金融工具的會計定義分類進(jìn)行了歸納總結(jié)，并在此基礎(chǔ)上對我國衍生金融工具會計的目前狀況進(jìn)行了分析，通過分析進(jìn)而對我國衍生金融工具會計處理的現(xiàn)有理由進(jìn)行剖析，指出其在會計核算、披露等方面的缺陷，并基于目前狀況提出了理論深思和倡議。
摘要：《衍生金融工具會計》是上海金融學(xué)院會計學(xué)科發(fā)展進(jìn)程中人才培養(yǎng)定位、特色專業(yè)設(shè)置、課程體系建設(shè)和師資隊伍成長的價值體現(xiàn)，是圍繞學(xué)校人才培養(yǎng)目標(biāo)，進(jìn)行“應(yīng)用型、復(fù)合型、創(chuàng)新型、國際化”(以下簡稱“三型一化”)會計人才培養(yǎng)的階段性建設(shè)內(nèi)容，在一定程度上決定著學(xué)校會計學(xué)科特色的未來，需要戰(zhàn)略視野，創(chuàng)新布局，凝練特色，并且要畢其功于一役、保質(zhì)保量地完成。
關(guān)鍵詞：衍生金融工具;衍生金融工具會計;會計核算
一、 衍生金融工具概述
衍生金融工具的定義是隨著它的發(fā)展不斷變化的。根據(jù)國際上的慣例以及專家研究來看，衍生金融工具是一種金融工具或合約，它必須滿足以下三個特征：第一，要依照特定的變量的變動而發(fā)生價值變動。例如外匯匯率、利率指數(shù)和信用指數(shù)等。第二，對 初始凈投資基本沒有要求，或者要求的初始凈投資遠(yuǎn)小于其他類型的合約。第三，在未來某日進(jìn)行結(jié)算�？偠灾苌鹑诠ぞ呔褪且环N從傳統(tǒng)金融工具中衍生而出的，新型的金融工具。
二、我國衍生金融工具會計的目前狀況
我國引入衍生金融工具的時間較晚。自改革開放后，衍生金融工具才在我國逐漸興起。隨著我國經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展，越來越多的企業(yè)開始運用衍生金融工具來達(dá)到其預(yù)防價格、匯率等風(fēng)險的目的，這使得衍生金融工具迅速發(fā)展起來。目前，我國股票市場和商業(yè)銀行都已得到很大進(jìn)展，政府也在逐步調(diào)整市場體制要求，為發(fā)展衍生金融工具創(chuàng)造良好條件。
我國會計研究理論有關(guān)衍生金融工具會計的研究是伴隨著衍生金融工具的發(fā)展開始的。最初，企業(yè)和銀行界對衍生金融工具的應(yīng)用范圍較為狹小，使得衍生金融工具會計的研究并沒有成為主流和焦點。但隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求以及國際上一些與未能及時披露衍生金融工具相關(guān)的破產(chǎn)事件的發(fā)生，衍生金融工具會計漸漸被重視起來。
三、我國金融工具會計處理中存在的理由
(一)表內(nèi)核算與表外核算不一致
目前我國衍生金融工具交易在成交后一般采用表外記錄的方式，但還不能說所有的企業(yè)都已經(jīng)將衍生金融工具確認(rèn)為一項資產(chǎn)或負(fù)債。目前還只有少數(shù)銀行能夠真正的把衍生金融工具當(dāng)作金融資產(chǎn)或金融負(fù)債，然后進(jìn)一步在表內(nèi)核算時建立相應(yīng)的核算體系，而我國大多數(shù)企業(yè)并沒有做到這一點。產(chǎn)生這種現(xiàn)象的理由較多，最主要是因為完全在表內(nèi)進(jìn)行對衍生金融工具的核算是對傳統(tǒng)會計觀念的一種沖擊，從而很多企業(yè)未能接受。而且衍生金融工具具有波動性大的特點，在表內(nèi)進(jìn)行公允價值核算后得到的結(jié)果都會相應(yīng)的反映到損益表中去。如果衍生金融工具波動幅度較大，會嚴(yán)重影響企業(yè)的損益表，這對于企業(yè)和商業(yè)銀行來說這都是不希望出現(xiàn)的情況。
(二)核算口徑不一致
核算口徑不一致的理由有很多表現(xiàn)形式，最主要表現(xiàn)為企業(yè)核算基礎(chǔ)分類的不一致以及計量金額核算標(biāo)準(zhǔn)的差異。就比如說，在對于互換合約的處理理由上，有的銀行把互換合約作為獨立的基礎(chǔ)產(chǎn)品進(jìn)行核算，而有的銀行則把互換合約理解成為遠(yuǎn)期合約的組合。再比如說，在對利率互換合約的處理上，有些企業(yè)是按照利率互換合約的名義本金金額進(jìn)行核算，也有些企業(yè)按照利率互換合約交易雙方交換利息的金額來進(jìn)行核算。這都是由于核算口徑不一致造成的，而這個理由將進(jìn)一步影響衍生金融工具會計處理的準(zhǔn)確性和可比性。
(三)交易性質(zhì)的認(rèn)定不同
在衍生金融工具的會計處理過程中，對交易性質(zhì)的認(rèn)定不同也會導(dǎo)致會計核算之間的差異。比如說，在會計核算時，有的企業(yè)沒有對處于中介作用和進(jìn)行自營的衍生金融工具進(jìn)行區(qū)分，而是簡單的將衍生金融工具分類為遠(yuǎn)期、期權(quán)、期貨等，并以此來進(jìn)行相關(guān)賬務(wù)處理。可又有的企業(yè)則對起中介作用和自營作用的衍生金融工具在會計核算上進(jìn)行了區(qū)分，二者會計核算上的處理不同就導(dǎo)致了會計核算的差距。所以，對于交易性質(zhì)的認(rèn)定差異會對衍生及金融工具的會計處理造成影響，從而使得各企業(yè)的報表和披露的內(nèi)容缺乏可比性，進(jìn)而影響投資者的判斷。
四、對于我國衍生金融工具會計進(jìn)一步發(fā)展的倡議以及深思
(一)健全我國衍生金融工具會計準(zhǔn)則
目前，衍生金融工具在我國的發(fā)展仍是一個初期階段，所以必須盡快健全衍生金融工具準(zhǔn)則。在建立衍生金融工具準(zhǔn)則過程中，一方面要向國外衍生金融工具會計的優(yōu)秀方面進(jìn)行學(xué)習(xí)，充分借鑒經(jīng)驗;另一方面還應(yīng)與我國的企業(yè)風(fēng)險管理水平相適應(yīng)。這就要求在健全衍生金融工具的過程中，結(jié)合國情吸收經(jīng)驗來做出決策。首先，應(yīng)在會計上對衍生金融工具的核算科目進(jìn)行統(tǒng)一。如果各個企業(yè)或銀行的衍生金融工具會計核算做法不一致，就會影響不同銀行會計信息的可比性。所以，必須加快統(tǒng)一衍生金融工具會計科目以及核算策略的進(jìn)程，為準(zhǔn)則推行奠定基礎(chǔ)。其次，還積極監(jiān)督和檢查衍生金融工具的會計核算，避開商業(yè)銀行對其進(jìn)行操縱，并針對發(fā)現(xiàn)的理由及時完善會計準(zhǔn)則等。
(二)建立活躍的市場體制
衍生金融工具的公允價值計量中所存在的種種缺陷，其實與市場是息息相關(guān)的。由于我國的市場體制尚處于一個初級發(fā)展階段，并不具備成熟的要素市場以及完善的市場價格機(jī)制，使得公允價值并不能發(fā)揮它應(yīng)有的作用，甚至淪為一些企業(yè)操縱利潤的工具。因此，我們必須要建立起一個活躍的市場體制，不斷地完善要素市場，健全市場價格機(jī)制，使市場機(jī)制與經(jīng)濟(jì)發(fā)展相適應(yīng)。這樣，會計人員就能夠通過市場條件獲取各種具體的計量屬性形式，進(jìn)而對公允價值能進(jìn)行良好的定義，使公允價值計量能更有效地推廣。
(三)對衍生金融業(yè)務(wù)會計核算科目進(jìn)行規(guī)范
目前，我國的各個企業(yè)和銀行關(guān)于衍生金融業(yè)務(wù)的相關(guān)會計核算思路并不相同，會計處理的策略也是相差甚遠(yuǎn)，這就大大地影響了不同企業(yè)之間會計信息的可比性。
所以，為了給衍生金融工具會計準(zhǔn)則的全面實施夯實基礎(chǔ)，應(yīng)規(guī)定一致的核算策略，并對衍生金融工具的會計科目進(jìn)行規(guī)范統(tǒng)一。而且，國內(nèi)會計人員已經(jīng)習(xí)慣了制度和會計科目相結(jié)合來規(guī)范會計處理的這種方式，若對會計科目沒有進(jìn)行統(tǒng)一規(guī)范，衍生金融會計工具的業(yè)務(wù)核算將無法達(dá)到良好的效果。
(四)提高會計人員的基本素質(zhì)
衍生金融工具產(chǎn)生的時間短，變化快，業(yè)務(wù)處理也較復(fù)雜，若會計人員專業(yè)素質(zhì)不高，就無法對衍生金融工具的相關(guān)信息進(jìn)行及時披露，也無法對業(yè)務(wù)進(jìn)行正確全面處理。而且衍生金融工具交易量大，風(fēng)險也大，必須對其信息進(jìn)行全面正確的披露，這也就對會計人員的基本素質(zhì)有了較高的要求。因此，必須加強(qiáng)會計人員的專業(yè)培訓(xùn)，提高專業(yè)技術(shù)，讓會計人員在熟練掌握會計知識的基礎(chǔ)上，適當(dāng)掌握一些金融學(xué)知識，將兩門學(xué)科的知識結(jié)合起來并運用到實際業(yè)務(wù)中去。
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